La Suprema Corte, con la recente ordinanza n. 15799 depositata il 6.06.2024 ha confermato la tesi secondo cui, in tema di sanzioni tributarie, l’istituto della continuazione – il cui riconoscimento è collegato all’oggettivo perpetrarsi dell’illecito tributario in periodi di imposta diversi – si arresta in caso di c.d. interruzione che si realizza, ex art. 12, comma 6, d. lgs. n. 472/1997, per effetto della contestazione della violazione che fissa il punto di arresto per il riconoscimento del beneficio, senza che rilevi la sua definitività e inoppugnabilità o la sua mancata impugnazione. Pertanto, ciò che si pone a monte dell’atto, se della stessa indole, deve essere unito ai fini della determinazione della sanzione, mentre ciò che si pone a valle, resta escluso dal cumulo giuridico, salvo riconoscersi, ove plurime siano le violazioni anche da questo lato, una autonoma e rinnovata applicazione del medesimo istituto di favore. Il caso Con riferimento agli anni di imposta 2005-2010 sono stati emessi nei confronti della società R.R. Snc plurimi avvisi di accertamento del reddito prodotto dall’ente contestando, tra l’altro, l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi. Contestualmente è stato accertato il maggior reddito di partecipazione imputabile ai soci della stessa Snc. Il giudice di primo grado, adito con l’impugnazione degli atti impositivi, ha accolto i ricorsi ridimensionando la pretesa fiscale e applicando il cumulo giuridico finalizzato alla quantificazione delle sanzioni. L’Agenzia delle Entrate ha proposto appello avverso la suddetta decisione innanzi alla competente CTR che ha rigettato il gravame. Ha proposto ricorso per cassazione l’Ufficio affidato ad un solo motivo. L’Agenzia delle Entrate ha contestato in particolare la violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 6 del D. Lgs. n. 472/1997 per avere la CTR affermato l’applicabilità del meccanismo del cumulo giuridico al complesso delle sanzioni contestate. Ciò in quanto la notifica degli atti relativi all’anno 2005, avvenuta il 12 febbraio 2010, rappresentava un evento interruttivo dell’istituto della c.d. “continuazione” che non consentirebbe l’applicazione del meccanismo premiale per le annualità 2009 e 2010. La decisione La Cassazione con la decisione in commento ha accolto il ricorso disponendo il rinvio ad altra sezione della Corte di Giustizia Tributaria di II grado del Friuli Venezia Giulia – in diversa composizione – anche per le spese del giudizio di legittimità. Circostanza rilevante ai fini della decisione è rappresentata dalla notifica degli atti impositivi relativi all’annualità 2005, avvenuta in data 12 febbraio 2010, fatto questo incontestato nel procedimento. A seguito della predetta notifica, veniva fornita la prerogativa per i contribuenti di non ripetere le violazioni contestate, in relazione alla presentazione delle dichiarazioni per le annualità 2009 e 2010. A tal proposito, la Cassazione ha richiamato il noto precedente secondo cui: “in tema di sanzioni tributarie, l’istituto della continuazione – il cui riconoscimento è collegato all’oggettivo perpetrarsi dell’illecito tributario in periodi di imposta diversi – si arresta in caso di c.d. interruzione che si realizza, ex art. 12, comma 6, d. lgs. n. 472/1997, per effetto della contestazione della violazione che fissa il punto di arresto per il riconoscimento del beneficio, senza che rilevi la sua definitività e inoppugnabilità o la sua mancata impugnazione. Pertanto, ciò che si pone a monte dell’atto, se della stessa indole, deve essere unito ai fini della determinazione della sanzione, mentre ciò che si pone a valle, resta escluso dal cumulo giuridico, salvo riconoscersi, ove plurime siano le violazioni anche da questo lato, una autonoma e rinnovata applicazione del medesimo istituto di favore”[1]. La continuazione rappresenta un meccanismo di favor per il contribuente finalizzato ad evitare che la reiterazione dell’illecito porti ad una sanzione eccessivamente onerosa e quindi sproporzionata. Tale beneficio, tuttavia, si arresta con la c.d. “interruzione” la quale si realizza, ai sensi dell’art. 12, comma 6, del D. Lgs n. 472/1997 per effetto della constatazione della violazione[2]. Pertanto, la constatazione dell’illecito diventa il punto di arresto per il riconoscimento della continuazione: ciò che si pone a monte dev’essere unito ai fini della determinazione della sanzione, ciò che è a valle rimane escluso dal cumulo giuridico. È fatta salva la possibilità di operare un’autonoma e rinnovata applicazione del medesimo istituto a valle in caso di plurime violazioni da questo lato. L’ordinanza della Suprema Corte risulta di particolare interesse in quanto delinea i confini del beneficio della continuazione, sulla scorta di quanto previsto dall’art. 12 del D. Lgs n. 472/1997. Trattasi tuttavia di una decisione che rischia di rimanere isolata se rapportata alla nuova disciplina delle sanzioni tributarie, che valorizza la loro natura proporzionale. Difatti, la mancata applicazione dell’istituto premiale rischia di generare un trattamento sanzionatorio per il contribuente eccessivamente penalizzante e quindi sproporzionato, in modo da risultare in conflitto anche con la disciplina comunitaria di riferimento. FDD [1] Cass. n. 16017/2021. [2] “Il concorso e la continuazione sono interrotti dalla constatazione della violazione”.
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