Abstract La Corte di cassazione, con l’Ordinanza del 6 dicembre 2021 n. 38485, è tornata ad affrontare la tematica relativa ai presupposti legittimanti l’iscrizione a ruolo straordinario ex art. 15-bis del DPR 602/1973, sancendo l’illegittimità della cartella di pagamento priva di adeguata illustrazione dei motivi per i quali l’Ufficio ha ritenuto sussistente il fondato pericolo per la riscossione *** Il caso La fattispecie riguarda una società a responsabilità limitata, già incorporante la società in liquidazione destinataria di due avvisi di accertamento ai fini IRES ed IRAP, che impugnava regolarmente gli stessi atti. Nel corso del giudizio perveniva la notifica della cartella di pagamento recante l’iscrizione a ruolo straordinario di tutte le somme – compresi interessi e sanzioni – esposte negli atti impositivi. La cartella di pagamento veniva quindi, a sua volta, impugnata per difetto di motivazione, non potendosi stabilire su quali basi l’Ufficio abbia ritenuto sussistente un fondato pericolo per la riscossione. I due gradi di giudizio di merito si concludevano con esito sfavorevole per la società ricorrente. In particolare, la competente Commissione Tributaria Regionale (“CTR”) del Lazio faceva notare come la motivazione dell’iscrizione a ruolo straordinario fosse sussistente in re ipsa, alla luce della “situazione di oggettiva criticità in cui versava la società che risultava essere stata posta in liquidazione volontaria, tale situazione integrante, di per sé, il requisito del fondato pericolo della riscossione”. Affermava quindi che “il difetto di motivazione della cartella esattoriale non poteva condurre alla dichiarazione di nullità, allorché con l'impugnazione il contribuente aveva dimostrato di avere piena conoscenza dei presupposti impositivi della cartella indicante gli anteriori avvisi di accertamento, già notificati all'intimato ed in relazione ai quali era pendente contenzioso; sicché, esso contribuente era a conoscenza della propria oggettiva situazione di criticità che non necessitava di ulteriore esplicitazione”. In altre parole, per la CTR il fondato pericolo per la riscossione discendeva, in via automatica, dallo stato di messa in liquidazione volontaria della società contribuente. La contribuente ricorreva quindi in Cassazione contro la sentenza di secondo grado, denunciandone l’illegittimità per mancato accoglimento della doglianza relativa al vizio di motivazione dell'atto impugnato. Ciò rilevando la mancanza delle ragioni che legittimavano il ricorso all'iscrizione nel ruolo straordinario. La contribuente fondava il proprio ricorso, tra l’altro, sulla violazione dell’art. 3 L. 241/1990 (c.d. “legge sul procedimento amministrativo”) e degli artt. 7 e 17 L. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente), dal cui combinato disposto emerge l’obbligo, gravante sia sull’ente impositore quanto sul concessionario della riscossione, di indicare “i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell’amministrazione”. La contribuente faceva notare al riguardo come “la mancata indicazione dei presupposti di fatto che giustificavano la riscossione dell'intero importo delle imposte accertate non poteva essere soddisfatta con l'indicazione dell'atto impositivo presupposto, in quanto in tal modo, come affermato dal primo giudice, il contribuente non sarebbe stato messo in grado di valutare l'opportunità o meno di ricorrere”. La pronuncia Con la decisione in commento la Corte di cassazione decide preliminarmente l’eccezione relativa al difetto di legittimazione passiva nel procedimento di impugnazione avanzata da Equitalia, intimata in giudizio insieme all’Agenzia delle Entrate. Sul punto, i giudici affermano che “In tema di contenzioso tributario, ai sensi dell'art. 10, D.LGS. n. 546/92, in caso di impugnazione della cartella esattoriale, sussiste la legittimazione passiva del Concessionario del Servizio di riscossione dei tributi solo se l'impugnazione concerne vizi propri della cartella o del procedimento esecutivo, mentre va esclusa qualora i motivi di ricorso attengano alla debenza del tributo (…). La legittimazione passiva del Concessionario sussiste solo nei casi in cui oggetto della controversia sia l'impugnazione di atti allo stesso direttamente riferibili, nel senso che trattasi di errori imputabili al Concessionario, come la compilazione o intestazione della cartella di pagamento. In caso contrario, il Concessionario chiamato in causa - per esempio, in relazione ad un vizio relativo alla preliminare attività accertativa - potrà eccepire validamente il difetto di legittimazione passiva, con ogni ovvia conseguenza in ordine alle spese processuali”. Richiamando alcuni precedenti rilevanti (vedasi ex pluribus Cass., sez. V, n. 6450/2002), i giudici affermano che, pur discutendo nella specie del contenuto di una cartella di pagamento (e quindi di atto dell’agente della riscossione), l’iscrizione a ruolo straordinario è operata dall’ente impositore, che comunica al concessionario le ragioni di pericolo che esso ha rilevato nella propria attività accertativa. Di conseguenza è fondata l’eccezione sollevata dal Concessionario della riscossione. Per quanto concerne il merito, la Cassazione ritiene fondata anche la censura avanzata dalla contribuente. In particolare, viene osservata la radicale diversità che sussiste tra l’iscrizione a ruolo straordinario di cui all’art. 15-bis DPR 602/1973 e quella provvisoria di cui all’art. 15 del medesimo DPR. Se per quest’ultima l’onere motivazionale per il concessionario può essere assolto indicando gli estremi degli atti impositivi da cui scaturisce il credito tributario contestato, il combinato disposto degli artt. 11, c. 3, e 15-bis cit. comporta invece “per l'Amministrazione finanziaria l'obbligo di indicare nella cartella le ragioni per cui, in deroga alla procedura ordinaria, ha ritenuto la sussistenza di fatti indicativi di un fondato (cioè non aprioristicamente e immotivatamente affermato) periculum in mora, tale da giustificare la riscossione integrale del credito tributario (comprese le sanzioni), ancorché privo del requisito della definitività. Se alla Amministrazione finanziaria fosse consentito di omettere qualunque motivazione circa i fatti costitutivi della pretesa di riscossione integrale di un credito tributario ancora sub iudice, risulterebbe compromesso il diritto di difesa del contribuente, il quale si vedrebbe costretto ad impugnare la cartella senza conoscere le ragioni (e quindi senza poterle specificamente contestare) per le quali l'Ufficio , sulla base di motivi non palesati, ha ritenuto la sussistenza delle condizioni per procedere alla iscrizione a ruolo straordinario”. La Suprema Corte tiene a precisare che ciò non pregiudica per l’Amministrazione finanziaria la possibilità di motivare l’iscrizione a ruolo straordinaria mediante un rinvio per relationem al contenuto degli atti impositivi prodromici alla cartella di pagamento. Nondimeno, tale evenienza è consentita soltanto allorchè nell’avviso di accertamento siano esplicitate inequivocabilmente le ragioni per le quali l’amministrazione ritiene sussistente un fondato pericolo per la riscossione del credito tributario. In difetto di una siffatta indicazione, la cartella di pagamento dovrà essere la sede in cui valorizzare gli indici fattuali che l’Ufficio, all’esito dell’attività di verifica, ha ritenuto idonei a fondare il pericolo per la riscossione. Secondo l’ordinanza in commento, infine, in nessun caso il dato materiale della messa in liquidazione della società contribuente potrà assurgere da solo a presupposto legittimante l’iscrizione a ruolo straordinario di cui all’art. 15-bis DPR 602/1973. A.P.
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